Inventointi eli inventaario tarkoittaa yrityksen hallussa (eli varastossa) tilinpäätöspäivänä olevan vaihto-omaisuuden arvon laskemista. Inventoinnin tuloksena on vaihto-omaisuusluettelo eli inventaari. Yleisin tilinpäätöspäivä on 31.12., sillä useimpien yritysten tilikausi päättyy vuoden lopussa. Käytännössä inventaario voidaan tehdä jonain muunakin päivänä, mutta silti inventoinnissa tulisi selvittää vaihto-omaisuusvaraston arvo nimenomaan tilinpäätöspäivänä.
Mitä on vaihto-omaisuus?
Kirjanpitolaki 4 luku 4 §: ”Vaihto-omaisuutta ovat sellaisinaan tai jalostettuina luovutettaviksi tai kulutettaviksi tarkoitetut hyödykkeet.”
Elinkeinoverolaki 10 §: ”Vaihto-omaisuutta ovat elinkeinotoiminnassa sellaisinaan tai jalostettuina luovutettaviksi tarkoitetut kauppatavarat, raaka-aineet, puolivalmisteet ja muut hyödykkeet sekä elinkeinotoiminnassa kulutettaviksi tarkoitetut poltto- ja voiteluaineet ja muut tarvikkeet.”
Yllä olevista määritelmistä voisi päätellä, että verotuksessa vaihto-omaisuus määritellään tarkemmin kuin kirjanpidossa. Määritelmät kuitenkin tarkoittavat samaa. Ja käytännössä tilinpäätöksen laatimisessa tulee ottaa huomioon sekä kirjanpidon säännöt että verotusta koskevat säännökset.
Vaihto-omaisuutta ovat esimerkiksi:
- myytäväksi hankitut hyödykkeet
- myytäväksi valmistetut tuotteet
- tuotantoprosessissa olevat keskeneräiset tuotteet
- myytävien tuotteiden valmistamisessa kuluvat aineet, ainesosat ja tarvikkeet
- asiakkaille myytävien palveluiden tuottamisessa kuluvat aineet ja tarvikkeet.
Yrityksen käytössä olevat työkalut, koneet, kalusto ja muut sellaiset tavarat, jotka on hankittu yrityksen pysyvään käyttöön, eivät ole vaihto-omaisuutta vaan ne ovat käyttöomaisuutta. Samanlainen tavara voi tilanteen mukaan olla joko käyttöomaisuutta tai vaihto-omaisuutta. Ratkaisevaa on se, mihin tarkoitukseen kyseistä tavaraa käytetään.
Esimerkki ruohonleikkureista:
- Rautakaupan varastossa olevat myytäväksi hankitut ruohonleikkurit ovat rautakaupan vaihto-omaisuutta.
- Huoltoyhtiön omistamat ja sen toiminnassa käytettävät ruohonleikkurit ovat huoltoyhtiön käyttöomaisuutta.
Miksi inventoidaan?
Inventaario on käytännössä usein pakollinen, koska kirjanpitoa ja verotusta koskevat säännökset edellyttävät, että varaston (eli vaihto-omaisuuden) arvon muutokset ilmoitetaan tilinpäätöksessä ja elinkeinotoiminnan veroilmoituksella. Tätä tietoa tarvitaan, sillä vaihto-omaisuuden hankintamenot ovat vähennyskelpoisia vain siltä osin, kuin kyseiset hyödykkeet on luovutettu tai kulutettu tai niiden arvo on menetetty.
Vaihto-omaisuuden hankintamenon jaksottamisesta on säädetty elinkeinoverolain 28 §:ssä: ”Vaihto-omaisuuden hankintameno on sen verovuoden kulua, jona vaihto-omaisuus on luovutettu, kulutettu tai menetetty. Verovelvollisella verovuoden päättyessä olevan vaihto-omaisuuden hankintamenosta on verovuoden kulua kuitenkin se osa, joka ylittää vastaavan vaihto-omaisuuden hankintaan verovuoden päättyessä todennäköisesti tarvittavan hankintamenon tai siitä samana ajankohtana todennäköisesti saatavan luovutushinnan…”
Sama asia kirjanpitolain 5 luvun 6 §:n 1 momentissa: ”Tilikauden päättyessä jäljellä olevan vaihto-omaisuuden hankintameno aktivoidaan. Jos vaihto-omaisuuden todennäköinen hankintameno tai luovutushinta on tilikauden päättyessä hankintamenoa pienempi, on erotus kuitenkin kirjattava kuluksi.”
Käytännössä yleensä toimitaan siten, että tilikauden aikana kaikki hankitamenot kirjataan kirjanpitoon kuluiksi. Tilinpäätöstä varten on kuitenkin tehtävä kulujen oikaisu, sillä varastossa olevien hyödykkeiden arvoa ei voi vähentää kuluna, vaan niiden arvo täytyy aktivoida taseeseen. Varastossa olevien hyödykkeiden hankintamenot vähennetään kuluina sitä mukaa kuin kyseisiä hyödykkeitä myydään, kulutetaan tai niiden arvo on menetetty.
Varaston inventointi tuottaa hyödyllistä tietoa yritykselle itselleen myös muuhun tarkoitukseen esim. toiminnan tehostamisen suunnitteluun. Varsinkin silloin, kun yrityksellä on paljon vaihto-omaisuutta, on järkevää suunnitella vaihto-omaisuuden käsittely mahdollismman tehokkaaksi. Yrityksen ei kannata pitää liian suurta varastoa.
Miten inventaario tehdään?
1. vaihe on vaihto-omaisuuteen kuuluvien hyödykkeiden tunnistaminen ja luokittelu. Vaihto-omaisuuden inventaariossa lasketaan nimenomaan vaihto-omaisuutta. (Käyttöomaisuudestakin on hyvä pitää listaa, mutta se on eri asia.) Inventaariota varten vaihto-omaisuus luokitellaan tase-erien mukaisiin ryhmiin. Katso alempana luku: Miten vaihto-omaisuus luokitellaan?
2. vaihe on yrityksen hallussa olevien vaihto-omaisuuteen kuuluvien hyödykkeiden määrien laskeminen. Tavaroiden ja muiden hyödykkeiden määrät lasketaan fyysisesti: Kuinka paljon kutakin eri hyödykelajia varastossa on? Mikäli samaa hyödykelajia on hankittu eri aikoina (osa varastosta on vanhempaa tavaraa ja osa uudempaa) tai samanlaisia hyödykkeitä on hankittu useilla eri hinnoilla, niin silloin voi olla aiheellista laskea näiden tavaraerien määrät erikseen.
3. vaihe on kunkin hyödykkeen tai hyödykelajin arvon määrittely. Arvon määrittelyssä käytetään alimman arvon periaatetta. Inventaariossa käytettävä arvo määritellään kullekin hyödykkeelle tai hyödyke-erälle erikseen, siten että kullekin hyödykkeelle valitaan alhaisin arvo seuraavista:
- alkuperäinen hankintameno = hyödykkeestä maksettu hankintahinta
- todennäköinen jälleenhankintameno = millä hinnalla kyseisiä hyödykkeitä voisi nyt saada ostettua?
- todennäköinen luovutushinta = millä hinnalla kyseisen hyödykkeen saisi tällä hetkellä myytyä?
Mikäli kyseessä on tavanomainen kulutustavara, joka on jo otettu käyttöön tai pakkaus on avattu, niin käytännössä se usein tarkoittaa sitä, että kyseistä tavaraa ei enää voi myydä. Siinä tapauksessa tavaran todennäköinen luovutushinta on nolla.
Arvon määrittelyssä käytetään verottomia hintoja eli hyödykkeiden hinnat ja arvot ilmoitetaan ilman arvonlisäveroa. Mikäli kuitenkin lasket rahamääriä verollisten hintojen mukaan, niin lisää laskelmalle tieto siitä, että käytetyissä hinnoissa on mukana arvonlisävero.
4. vaiheessa laaditaan inventaari-lista, josta selviää varaston arvo ja se miten arvo on laskettu hyödykkeittäin. Hyödykkeet ryhmitellään tase-erien mukaisesti.
Inventaari-listassa tulee olla seuraavat tiedot:
- yrityksen nimi ja Y-tunnus (eli minkä yrityksen varastosta on kyse?)
- vaihto-omaisuuteen kuuluvat hyödykkeet luetellaan hyödykekohtaisesti (nimikkeet) ja ryhmitellään tase-erien mukaisesti
- hyödykkeiden määrät (kappaleina, kiloina, litroina, kuutiometreinä, pakkauksina tai muuna sopivana mittayksikkönä)
- kunkin hyödykkeen tai hyödykelajin arvo per kappale tai per mittayksikkö (alimman arvon periaatteella hinta ilman arvonlisäveroa)
- kunkin tase-erän yhteenlaskettu arvo ja varaston arvo yhteensä (hinta ilman arvonlisäveroa)
- inventaarin päiväys, inventaarion tekijän allekirjoitus ja nimenselvennys
Mikäli varastossa olevien hyödykkeiden arvo inventaariossa määritellään huomattavasti alhaisemmaksi kuin alkuperäinen hankintahinta, niin silloin inventaarin liitteeksi olisi hyvä hankkia dokumentaatiota, jonka avulla voi todistaa kyseisten hyödykkeiden arvon alentumisen.
Inventaari-lista on kirjanpidon tosite. Valmis inventaari-lista toimitetaan kirjanpitäjälle (tilinpäätöksen laatijalle).
Miten vaihto-omaisuus luokitellaan?
Vaihto-omaisuus tulee ryhmitellä tase-erien mukaisiin luokkiin. Vero-ilmoituksella luokittelu on usein tarkempaa kuin kirjanpitolain mukaisessa tilinpäätöksessä. Seuraavassa listassa on otettu huomioon sekä kirjanpidon tase-erät että veroilmoituksella käytettävä vaihto-omaisuuden luokittelu.
- Aineet ja tarvikkeet
Tähän tase-erään kuuluvat myytäväksi valmistettavien tuotteiden valmistamisessa kuluvat raaka-aineet, apuaineet, ainesosat ja tarvikkeet. Tähän ryhmään kuuluvat myös asiakkaille myytävien palveluiden tuottamisessa kuluvat aineet ja tarvikkeet. Aineisiin ja tarvikkeisiin kuuluvat myös myytävien hyödykkeiden pakkaustarvikkeet. - Keskeneräiset tuotteet
Tähän tase-erään kuuluvat myytäväksi valmistettavat tuotteet, jotka eivät vielä ole valmiita myytäväksi. - Valmiit tuotteet
Valmiit tuotteet ovat yrityksen itse valmistamia tuotteita, jotka ovat valmiita myytäväksi. Tähän lasketaan mukaan myös valmistuksessa syntyvät sivutuotteet, mikäli niillä on myyntiarvoa. - Tavarat
Tavarat ovat myyntiä varten hankittuja tavaroita, jotka on hankittu ulkopuoliselta tavarantoimittajalta ja jotka ovat sellaisenaan (tai lähes sellaisenaan) valmiita asiakkaille myytäväksi. Tukku- tai vähittäiskaupan harjoittaja voi laskea tavaroihin mukaan myös myyntiä varten hankitut pakkaustarvikkeet, sen sijaan että ne laitettaisiin kohtaan aineet ja tarvikkeet. - Vaihto-omaisuuskiinteistöt
Tähän ryhmään kuuluvat kiinteistökauppiaan myytäväksi hankkimat vaihto-omaisuuteen kuuluvat tontit ja muut kiinteistöt. - Vaihto-omaisuusarvopaperit
Tähän ryhmään kuuluvat arvopaperikauppiaan myytäväksi hankkimat vaihto-omaisuuteen kuuluvat arvopaperit. - Muu vaihto-omaisuus
Tähän ryhmään laitetaan muut vaihto-omaisuuteen kuuluvat hyödykkeet.
Onko inventaario aina pakollinen?
Yksityiskohtainen inventaario ei välttämättä ole tarpeen, mikäli varastossa on ainoastaan ryhmään ”aineet ja tarvikkeet” kuuluvia hyödykkeitä ja varaston arvo on vähäinen ja varaston arvon muutokset ovat vähäisiä.
Asia on ilmaistu kirjanpitolain 5 luvun 6 §:n 3 momentissa seuraavasti: ”Vaihto-omaisuuden aineisiin tai tarvikkeisiin kuuluvat samanlajiset ja hankintamenoltaan vähäiset hyödykkeet, joita kirjanpitovelvollinen hankkii jatkuvasti siten, että niiden määrän ja yhteenlaskettujen hankintamenojen muutokset ovat vähäisiä, saadaan merkitä taseeseen samaan rahamäärään tilikaudesta toiseen.”
Elinkeinoverolaissa ei ole vastaavanlaista pykälää, mutta käytännössä verotuksessa noudatetaan samanlaista vaihto-omaisuuden arvon määrittelyä kuin kirjanpitolaissa.
Mikäli vaihto-omaisuuteen kuuluu muutakin kuin aineita ja tarvikkeita tai mikäli aineiden ja tarvikkeiden hankintamenot tai hankintamenojen muutokset ovat enemmän kuin vähäisiä, niin siltä osin jonkinlainen inventaari on pakko tehdä.
Kuinka tarkasti inventaario tulee tehdä?
Kuinka tarkasti tavarat tulee laskea ja niiden arvo määritellä? Vastaus on kirjanpitolaissa ilmaistu olennaisuuden periaate eli olennaisuusperiaate.
Kirjanpitolaki 3 luku 2 §: ”Tilinpäätöksen tulee antaa oikea ja riittävä kuva toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta olennaisuusperiaatteen mukaisesti ottaen huomioon kirjanpitopitovelvollisen harjoittaman toiminnan laatu ja laajuus.”
Kirjanpitolaki 3 luku 2 a §: ”Tilinpäätöksessä esitettävä seikka on olennainen silloin, kun sen pois jättämisen tai väärin ilmoittamisen voidaan kohtuullisesti odottaa vaikuttavan päätöksiin, joita tiedon käyttäjät tekevät tilinpäätöksen perusteella. Vaikka seikka olisi yksittäisenä epäolennainen, olennaisuuden arviointi tulee kohdistaa kokonaisuuteen, jos samankaltaisia seikkoja on useita.”
Jatkuva inventaario ja ajantasainen varastokirjanpito
Isot yritykset, joissa on suuret määrät vaihto-omaisuutta, järjestävät usein materiaalihallinnon siten, että varastokirjanpito on jatkuvasti ajantasalla. Kyseessä on tavallaan jatkuva inventointi, kun varastokirjanpidossa jatkuvasti varmistetaan varaston ajantasainen arvo.
Inventaariosta ja vaihto-omaisuudesta muilla verkkosivuilla
Katja Hanski (Tilisanomat 1/2016): Miten tilinpäätökseen saadaan varastolle oikea arvo?
Jarmo Leppiniemi (Tilisanomat 6/2014): Vaihto-omaisuuden muuttuva tilinpäätöskäsittely
Verohallinnon ohje: Inventaarioerojen käsittely valmisteverotuksessa
Ajantieto Oy: Vaihto-omaisuus – välttämätön paha vai arvokasta omaisuutta?
Tämä kirjoitus on alunperin julkaistu 27.12.2017. Kirjoitusta on täydennetty 28.12.2019 lisäämällä luku vaihto-omaisuuden luokittelusta.
