• Onko työnohjauksen myynti arvonlisäveron alaista palvelumyyntiä?
• Onko työnohjauspalvelun ostaminen vähennyskelpoista tuloverotuksessa?
• Onko työnohjauspalveluun liittyvä ALV vähennyskelpoinen ostajan ALV-tilityksissä?

Tällaisiin kysymyksiin ei voi suoralta kädeltä vastata näin tai noin, sillä tilanteet ovat erilaisia ja työnohjaustakin on monenlaista.

Työnohjauksella tarkoitetaan erilaisia ammatillisia tuki- ja kehittämismenetelmiä, joiden tarkoituksena on edistää työntekijöiden hyvinvointia, työtehoa ja ammatillista kehittymistä. Työnohjauksessa työntekijät voivat käsitellä työhön liittyviä haasteita, ongelmia ja ristiriitoja sekä saada tukea työssä jaksamiseen.

Työnohjaaja auttaa työntekijöitä reflektoimaan omaa työskentelyään, tunnistamaan vahvuuksiaan ja kehittämistarpeitaan sekä löytämään uusia näkökulmia työhön. Työnohjauksessa käytetään keskustelua, havainnointia, pohdintaa ja erilaisia menetelmiä työntekijöiden ajattelun ja toiminnan tukemiseksi. Työnohjausprosessi voi olla yksilö- tai ryhmämuotoista, ja se voi tapahtua säännöllisinä tapaamisina tai tarpeen mukaan.

Työnohjaus voi auttaa parantamaan työilmapiiriä, lisäämään työmotivaatiota ja vähentämään työuupumusta. Se voi myös tukea työntekijöiden ammatillista kasvua ja osaamisen kehittymistä. Työnohjaus on luottamuksellista ja sen tarkoituksena on tarjota turvallinen tila, jossa työntekijät voivat avoimesti käsitellä työhön liittyviä asioita ja saada tukea omassa työssään.

Arvonlisäverolain 34-36 §:n mukaan terveydenhoito ja sairaanhoito on vapautettu arvonlisäverosta. Työnohjausta käytetään paljon terveydenhoitoalalla. Lisäksi työnohjauksella voi olla osittain samankaltaista merkitystä kuin vaikkapa ryhmäterapialla.

Työnohjaus ei kuitenkaan ole terveydenhoitoa eikä sairaanhoitoa siinä merkityksessä, mitä niillä tarkoitetaan arvonlisäverolaissa. Työnohjauksessa on kyse ammatillisesta kehittymisestä ja työhön liittyvien asioiden käsittelystä. Niinpä työnohjauksen myynti on pääsäännön mukaista ALV:n alaista palvelumyyntiä.

Tilannetta ei muuta se, jos työnohjaajana on terveydenhuollon ammattihenkilö. Kun kyse ei ole varsinaisesta terveydenhoidosta eikä sairaanhoidosta, niin työnohjauspalvelun myynti on normaalia arvonlisäveron alaista palvelumyyntiä, johon sovelletaan yleisen verokannan mukaista arvonlisäveroa. Arvonlisäveron yleinen verokanta 1.9.2024 alkaen on 25,5 %.

Työnohjaus voi olla arvonlisäverosta vapaata terveyden- tai sairaudenhoitoa silloin, kun työnohjaus tulee osaksi tietyn konkreettisen potilastapauksen hoitoketjua.

Jotta kyse olisi ALV-vapaasta kliinisestä työnohjauksesta, niin kyseessä täytyy olla seuraavanlainen tilanne:

• Terveydenhoidon ammattihenkilö antaa ohjausta tai konsultaatiota toiselle terveydenhoidon ammattihenkilölle.
• Työnohjaus on tarpeen tietyn yksittäisen potilaan hoitamiseksi lääketieteellisesti perustellulla tavalla.
• Työnohjaus tulee osaksi hoitoketjua siten, että työnohjaus edistää jonkin tietyn potilaan hoitamista.

Tarkempaa tietoa aiheesta löytyy Verohallinnon ohjeesta Terveyden- ja sairaanhoidon arvonlisäverotus.  Katso ohjeesta kohta 3.4 Työnohjaus.

Katso myös Korkeimman Hallinto-oikeuden päätös KHO 2.10.2014 T 2934

Työnohjauspalvelun vähennyskelpoisuus ratkaistaan samojen yleissääntöjen mukaan kuin muidenkin menojen vähennyskelpoisuus:

• Elinkeinotoiminnan tuloverotusta koskeva vähennyskelpoisuuden yleissääntö löytyy elinkeinoverolain 7 §:stä:
  ”Vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset.”
  Tätä on selotettu tarkemmin artikkelissa: Onko kulu tai meno vähennyskelpoinen elinkeinotoiminnassa?
• ALV-velvollinen yritys voi vähentää ostohintaan liittyvän arvonlisäveron omissa ALV-tilityksissään, mikäli hankinta tehdään ALV:n alaista liiketoimintaa varten. Katso arvonlisäverolaki 102 §.
• Yksityishenkilön tuloverotuksen vähennyksiä koskeva yleissääntö on tuloverolain 29 §:ssä:
  ”Verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot.”

Vähennyskelpoisuutta koskevien sääntöjen soveltaminen edellyttää, että ymmärretään ostetun palvelun luonne ja sen liittyminen tulonhankkimiseen:

• Mitä tarkoitusta varten työnohjauspalvelu varsinaisesti ja pääasiallisesti on hankittu?
• Millä tavalla ostettu palvelu liittyy harjoitettavaan tulonhankkimistoimintaan?
• Onko kyseessä työnantajan työntekijöilleen järjestämä työnohjaus?
• Onko kyseessä henkilön itse itselleen hankkima työnohjaus?

Työnantajana toimiva yritys voi ostaa omille työntekijöilleen työnohjausta. Työnohjauksen tarkoituksena voi olla työhyvinvoinnin edistäminen ja/tai työntekijöiden ammattitaidon kehittäminen. Kun työnantajana toimiva yritys tilaa ja maksaa palvelun, joka palvelee työnantajan liiketoimintaa, niin hankinta on työnantajalle vähennyskelpoinen kulu tuloverotuksessa. Mikäli työnohjaus liittyy yrityksen ALV:n alaiseen liiketoimintaan, niin ostoon liittyvä ALV on vähennyskelpoinen yrityksen ALV-tilityksissä.

Työntekijöille ei muodostu verotettaavaa etua, kun työnantaja hankkii ja maksaa työnohjauksen omille työntekijöilleen.

Mikäli työnantaja maksaa korvauksen työntekijälle tämän itse hankkimaa työnohjaustasta varten, niin työntekijän saama korvaus tulee käsitellä työntekijän saamana palkkana eli verotettavana ansiotulona.

Kun kyseessä on yhtiömuotoinen yritys (esimerkiksi osakeyhtiö), niin yritys voi kustantaa omistajayrittäjälle työnohjausta samojen edellytysten mukaisesti kuin muillekin työntekijöille. Edellytyksenä on tietenkin se, että yrittäjä tosiasiallisesti työskentelee yrityksessä ja että työnohjaus palvelee yrityksen liiketoimintaa.

Yksityishenkilö voi vähentää omassa verotuksessaan omassa työssään tarvitsemiensa työvälineiden hankintakuluja tai oman työnsä kannalta tarpeellisen ammattitaidon ylläpitämisestä ja kehittämisestä aiheutuvia kuluja. Esimerkiksi omaan työhön liittyvän ammatillisen koulutustapahtuman kurssimaksu voi olla vähennyskelpoinen henkilön verotuksessa siltä osin kuin hän on joutunut itse maksamaan kurssimaksun.

Yksityishenkilö ei kuitenkaan voi vähentää omassa verotuksessa sellaisia kuluja, jotka eivät suoraan ja välittömästi liity hänen omaan tulonhankkimistoimintaansa ja työtehtäviinsä. Vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on se, että kulut liittyvät nimenomaan juuri siihen konkreettiseen tulonhankkimistoimintaan, jota henkilö juuri silloin todellisuudessa harjoittaa.

Yleistä työhyvinvointia tai yleisiä ammatillisia valmiuksia edistävät palvelut eivät ole vähennyskelpoisia yksityishenkilön verotuksessa. Työnantajan järjestämät työhyvinvointia edistävät palvelut voisivat olla vähennyskelpoisia työnantajan verotuksessa, mutta henkilön itse ostamina ne katsotaan elantokuluiksi, joita ei voi vähentää verotuksessa.

Työnohjaus-nimikkeellä myytävät palvelut ovat hyvin harvoin sellaisia tulonhankkimisesta aiheutuneita menoja, että yksityishenkilö voisi vähentää niitä omassa verotuksessaan.

Mikäli yksityisellä elinkeinonharjoittajalla (eli toiminimi-yrityksellä) on palkattuja työntekijöitä, niin työnantajana toimiva tmi-yritys voi hankkia omille työntekijöilleen työnohjausta tai muita henkilökuntaetuja samojen sääntöjen mukaan kuin muutkin työnantajat.

Tmi-yrittäjä ei kuitenkaan voi maksaa palkkaa itselleen eikä hän ole itsensä työnantaja. Niinpä tmi-yrittäjä ei voi verovapaasti järjestää itselleen samoja henkilökuntaetuja, joita hän työnantajana voi tarjota omille työntekijöilleen.

Tmi-yrittäjä voi kylläkin hankkia itselleen työterveyshuollon. Tmi-yrittäjän oman työterveyshuollon kustannukset ovat verotuksessa vähennyskelpoisia seuraavilla edellytyksillä:

• Tmi-yrittäjä on laatinut työterveyshuollon toimintasuunnitelman.
• Tmi-yrittäjällä on sopimus työterveyshuollon palveluntarjoajan kanssa.
• Tmi-yrittäjän työterveyshuollon kustannukset ovat sellaisia, jotka kuuluvat Kelan korvaamaan työterveyshuoltoon.
• Yrittäjän oman työterveyshuollon kustannukset ovat kohtuullisia yrittäjän työpanokseen nähden.

Mikäli edellä mainittujen kriteerien mukaiseen työterveyshuoltoon voidaan sisällyttää työnohjauspalvelua, niin siinä tapauksessa yrittäjän saama työnohjaus voisi olla verotuksessa vähennyskelpoinen siltä osin, kuin siitä aiheutuneet menot ylittävät Kelalta saadun korvauksen.

Useimmiten työnohjaus ei kuitenkaan ole Kelan korvaamaa työterveyshuoltoa. Silloin työnohjauksen vähennyskelpoisuus täytyy ratkaista tulkitsemalla elinkeinoverolain 7 §:ssä lausuttua yleissääntöä: ”Vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset.”

Työnohjaus-nimikkeellä myytävät palvelut voivat olla hyvin monenlaisia ja työnohjaus voi palvella erilaisia tarkoituksia. Vähennyskelpoisuuden kannalta ratkaisevaa on, mitä tarkoitusta varten työnohjauspalvelua ostetaan. Liittyykö se harjoitettavaan elinkeinotoimintaan vai pikemmin henkilön omaan henkilökohtaiseen hyvinvointiin?

Mikäli elinkeinotoimintaa harjoittava tmi-yrittäjä ostaa työnohjauspalvelua nimenomaan elinkeinotoiminnassa tapahtuvaa tulon hankkimista tai tulon säilyttämistä varten, niin silloin tmi-yrittäjän ostama työnohjauspalvelu on vähennyskelpoinen elinkeinotoiminnan kulu. 

Mikäli työnohjauspalvelussa on kyse tmi-yrittäjän oman henkilökohtaisen hyvinvoinnin edistämisestä tai henkilökohtaisten urasuunnitelmien pohdiskelusta, niin silloin kyseessä on yksityiselämän puolelle kuuluva elantomeno, joka ei ole verotuksessa vähennyskelpoinen.

Tmi-yrittäjän kohdalla työnohjauksen vähennyskelpoisuus on samankaltainen kysymys kuin koulutusmenojen vähennyskelpoisuus. Tmi-yrittäjä voi verotuksessa vähentää oman työnsä kannalta tarpeellisia täydennyskoulutuksen kuluja vastaavalla tavalla kuin palkansaaja voisi vähentää itse maksamiaan omaan työhönsä liittyviä koulutusmenoja.

Tmi-yrittäjän tai yksityishenkilön mahdollisuus vähentää omia koulutusmenojaan on paljon rajatumpi kuin työnantajan mahdollisuus vähentää omien työntekijöidensä koulutukseen liittyviä menoja.

Yksityisen elinkeinonharjoittajan (ns. toiminimi-yrittäjän) verotusta on selostettu laajemmin artikkelissa Yritystoiminnan tuloverotus 2: Yksityinen elinkeinonharjoittaja eli toiminimi.